Zasady rachunkowości – ciągłość, memoriał i ostrożność

Ustawa o rachunkowości mówiąc, że „rachunkowość ma zapewnić rzetelne i jasne przedstawienie sytuacji majątkowej, finansowej i wyniku finansowego jednostki”¹⁸, określiła naczelną koncepcję rachunkowości polskiej jaką jest koncepcja wiernego i rzetelnego obrazu. Tej koncepcji podporządkowane są wszystkie zasady rachunkowości. Wśród tych zasad mamy zasady nadrzędne (podstawowe) jak i podrzędne (szczegółowe). Zasady nadrzędne stanowią powszechne normy i wytyczne decydujące o kształcie całego systemu rachunkowości.

Do zasad tych zaliczamy:

• zasadę kontynuacji działania,

• zasadę memoriałową,

• zasadę ciągłości,

• zasadę ostrożności,

• zasadę przewagi treści nad formą,

• zasadę istotności.

Zasada kontynuacji działania

„Przy wycenie aktywów i pasywów oraz ustalaniu wyniku finansowego przyjmuje się, że jednostka będzie kontynuowała w dającej się przewidzieć przyszłości działalność gospodarczą w nie zmniejszonym istotnie zakresie”¹⁹. Decyzję o kontynuowaniu działalności na podstawie wszystkich dostępnych dokumentów podejmuje kierownik jednostki. Od tego czy jednostka będzie kontynuowała działalność zależy sposób wyceny bilansowej aktywów i pasywów. Jeżeli działalność będzie kontynuowana wyceny aktywów dokonuje się wg cen nabycia lub rzeczywistych cen wytworzenia, pasywa wyceniane są w kwotach wymagających zapłaty. W przypadku zakończenia działalności wycena aktywów następuje wg cen sprzedaży netto możliwych do uzyskania. Zasada kontynuacji działania może być nie zachowana tylko w warunkach uzasadnionych stanem prawnym (postawienie jednostki w stan upadłości lub likwidacji, wygaśnięcie umowy spółki lub koncesji, zmiana formy prawnej) lub sytuacją gospodarczą (brak zbytu, płynności, możliwości zaopatrzenia w surowce itp., sprzedaż części jednostki lub wniesienie jej jako aportu do innej jednostki).

Zasada materiałowa

Zasada ta polega na ujmowaniu w księgach rachunkowych i sprawozdaniu finansowym wszystkich zdarzeń gospodarczych z danego okresu sprawozdawczego. Zdarzenia gospodarcze są przypisywane do danego okresu wg daty ich powstania niezależnie od stopnia ich realizacji.

Zasada ciągłości

Zasada ciągłości oznacza, że przy wycenie składników majątkowych, ustalaniu wyniku finansowego, księgowaniu tego samego rodzaju operacji, sporządzaniu sprawozdań finansowych w różnych okresach sprawozdawczych są stosowane te same zasady. Umożliwia to porównywalność informacji o majątku i źródłach jego finansowaniu w poszczególnych latach. Zgodnie z zasadą ciągłości bilans otwarcia oraz bilans zamknięcia za dany okres sprawozdawczy musi mieć identyczną formę. Możliwe są jednak odstępstwa od zasady ciągłości, gdy istnieje ważna przyczyna wprowadzenia zmiany lub też zmiana następuje od pierwszego dnia roku obrotowego. Wówczas w sprawozdaniu za rok w którym nastąpiła zmiana musi zostać ujawniony rodzaj i przyczyna zmiany jak również kwota jej wpływu na wynik finansowy roku obrotowego. Dodatkowo należy również ponownie sporządzić sprawozdanie finansowe za rok poprzedzający rok, w którym dokonano zmiany wg nowych zasad celem doprowadzenia go do porównywalności.

Zasada ostrożności

„Poszczególne składniki aktywów i pasywów wycenia się stosując rzeczywiście poniesione na ich nabycie (wytworzenie) ceny (koszty), z zachowaniem zasady ostrożnej wyceny. W szczególności należy w wyniku finansowym, bez względu na jego wysokość, uwzględnić:

1. zmniejszenie wartości użytkowej składników majątkowych, w tym również dokonywane w postaci odpisów amortyzacyjnych (umorzeniowych),

2. zmniejszenia wartości innych niż środki trwałe, inwestycje rozpoczęte oraz wartości niematerialne i prawne składników majątkowych wywołane trwałymi zmianami ich cen,

3. wyłącznie niewątpliwe pozostałe przychody operacyjne i zyski nadzwyczajne,

4. wszystkie poniesione pozostałe koszty operacyjne i straty nadzwyczajne,

5. rezerwy na znane jednostce ryzyko, grożące straty oraz skutki innych zdarzeń.”²⁰.

Można powiedzieć, że zasada ta polega na możliwie wysokiej wycenie kosztów strat i zobowiązań oraz ostrożnej i realnej wycenie przychodów, zysków i stanu końcowego aktywów. Taka wycena nie może jednak być sprzeczna z zasadą prawdziwego i rzetelnego obrazu. Oznacza to, że nie należy tworzyć ukrytych i nadmiernych rezerw oraz zaniżać wartości majątku i przewidywanych przychodów. Pozostałe przychody operacyjne (z wyjątkiem zaliczanych do tej kategorii przychodów ze sprzedaży np. środków trwałych) oraz zyski nadzwyczajne, co do których istnieje ryzyko niezapłacenia należy ujmować w pozycji przychody przyszłych okresów. Wynikiem zasady ostrożności jest aktualizacja wyceny aktywów spowodowana „planowanym lub nie planowanym zmniejszeniem wartości użytkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, uwzględnieniem obniżek cen rynkowych zapasów i papierów wartościowych, zmniejszeniem należności o znaną jednostce grożącą ich utratę”²¹. Zasada ostrożnej wyceny powoduje zmniejszenie zysku lub zwiększenie straty, chroniąc w ten sposób sytuację majątkową przedsiębiorstwa. Zasada ta uwiarygodnia informacje zawarte w sprawozdaniach a użytkownik tych informacji analizując sytuację jednostki wie, że w rzeczywistości nie może ona być gorsza a jedynie lepsza.

Zasada przewagi treści nad formą

Zasada ta w Polsce stosowana jest w ograniczonej formie. Polega ona na tym, że ujęte w rachunkowości operacje gospodarcze powinny być zgodne z ich treścią ekonomiczną oraz wpływem na rzeczywistość finansową. Jako, że może to być czasem niezgodne z formą prawną tych operacji zasada ta stwarza ryzyko nieprzestrzegania prawa. W Polsce zasada ta może być stosowana pod warunkiem, że ekonomiczne ujęcie operacji gospodarczych pozostaje w zgodzie z obowiązującym prawem.

Zasada istotności

Zasada ta polega na tym, że w rachunkowości są ujmowane informacje istotne, to jest takie, których pominięcie lub zniekształcenie wpływa ujemnie na podejmowane decyzje przez odbiorców informacji. Zasada ta dopuszcza również stosowanie uproszczeń w rachunkowości jeżeli nie zniekształcają one rzeczywistego obrazu. Zgodnie z tą zasadą należy oddzielnie wyceniać jak również nie wolno kompensować poszczególnych składników: aktywów i pasywów, przychodów i związanych z nimi kosztów, strat i zysków nadzwyczajnych, chyba, że jest to nakazane przepisami prawa (kompensata dodatnich i ujemnych różnic kursowych wynikających z bilansowej wyceny rozrachunków wyrażonych w jednej walucie obcej).