Rachunkowość. Prace mgr z rachunkowości

W działalności gospodarczej dąży się do maksymalnego ograniczenia ponoszonych kosztów, ponieważ pomniejszają one dochód uzyskiwany z działalności. Ważne jest, które z ponoszonych wydatków stanowią koszt uzyskania przychodu. Każdy rodzaj działalności wiąże się z ponoszeniem kosztów.

Kosztem uzyskania przychodu nie są[1]:

• wydatki na nabycie gruntu i prawa wieczystego użytkowania gruntu, z wyjątkiem rocznych opłat za jego użytkowanie oraz wydatki na nabycie lub wytworzenie środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli podlegają one odpisom amortyzacyjnym. Wydatki te są po zaktualizowaniu i pomniejszeniu o również zaktualizowane odpisy amortyzacyjne, kosztami uzyskania przychodu w przypadku ich dalszej odsprzedaży, bez względu na czas ich poniesienia oraz gdy sprzedaż nieruchomości praw jest przedmiotem działalności gospodarczej.
• opłaty dodatkowe za nie zagospodarowanie dzierżawionych gruntów w terminie ustawowym
• raty i inne opłaty leasingowe w części zawierającej w sobie wartość przedmiotu leasingu, jeżeli zalicza się go do składników majątku trwałego leasigobiorcy już w trakcie trwania umowy. W przypadku gdy umowa tego nie określa, tę część raty ustala się proporcjonalnie do okresów trwania umowy. Dotyczy to leasingu kapitałowego, gdy jest się leasigobiorcą. Oznacza to, że kosztem jest tylko część raty leasingowej zawierająca opłaty manipulacyjne, zysk leasingodawcy i odsetki. Pozostałą część odlicza się w postaci odpisów amortyzacyjnych. Do innych opłat leasingowych zaliczamy między innymi opłaty dzierżawne, najmu, użyczenia.
• straty w środkach trwałych i obrotowych w części pokrytej amortyzacją i odszkodowaniem, powstałych np. w wyniku kradzieży, czy też pożaru.
• wydatki na remont, modernizację lub przebudowę środka trwałego, które pozwalają na przeszacowanie jego wartości i tym samym zwiększenie kwot odpisów amortyzacyjnych. Wydatki te są kosztem uzyskania przychodu, kiedy nie powodują wzrostu wartości początkowej.
• straty powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeśli likwiduje się je jako nieprzydatne, ze względu na zmianę rodzaju działalności lub zmianę technologii ( gdy są nadal sprawne )
• wydatki ponoszone przez leasingodawcę na nabycie lub wytworzenie praw majątkowych lub przedmiotów leasingu, ale tylko wtedy, gdy zgodnie z umową będzie to środek trwały leasingobiorcy. W przeciwnym wypadku wydatki te są kosztami leasingodawcy- w leasingu operacyjnym, odliczanymi w postaci odpisów amortyzacyjnych
• odpisy amortyzacyjne od tej części wartości środka trwałego, która została już odliczona od podstawy opodatkowania. Może to wystąpić w przypadku, kiedy dokonano wpisu do kosztów uzyskania przychodu w ramach umowy leasingowej lub odliczona w ramach ulg inwestycyjnych
• odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia będącego środkiem trwałym samochodu osobowego lub innego samochodu o ładowności do 500 kg, od części jego wartości przekraczającej równowartość 10 000 ECU. Wartość jest to koszt nabycia lub wytworzenia ; ustala się ją w dniu odprawy celnej, kupna w kraju lub przekazania do użytku pojazdu wytworzonego we własnej firmie, według kursu sprzedaży walut NBP.
• wydatki poniesione na zakup wyposażenia, o ile zostanie stwierdzone, że służą one nie firmie, a celom osobistym właściciela, pracowników lub innych osób, lub bez uzasadnienia znajdują się poza siedzibą firmy
• wydatki z tytułu używania dla potrzeb firmy nie wprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego lub innego samochodu o ładowności do 500 kg, w części przekraczającej kwotę wynikającą z przemnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu przez aktualną stawkę za jeden km, pomniejszoną o wysokość odpisów z tytułu zużycia oraz o koszty utrzymania i eksploatacji samochodu zaliczone już do kosztów uzyskania przychodu, w przypadku kiedy koszty te bez uzasadnienia zostały wpisane do księgi
• składki na ubezpieczenie wcześniej omówionych samochodów w części odpowiadającej ich wartości powyżej 10 000 ECU w proporcji do wartości samochodu przyjętej w ubezpieczeniu. Wyliczenia dokonuje się w następujący sposób : składka ubezpieczeniowa x 10 000 ECU : wartość ubezpieczeniowa = koszt ubezpieczenia pojazdu
• straty powstałe w wyniku utraty lub likwidacji samochodu oraz koszty remontów powypadkowych, jeśli nie zostały one objęte ubezpieczeniem dobrowolnym
• koszt jazd lokalnych samochodem własnym pracownika, w części przekraczającej przyznany ryczałt lub w wysokości przekraczającej stawkę za jeden kilometr przebiegu, gdzie pracownik jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, comiesięcznie poświadczanej przez pracodawcę. W przypadku braku takiej ewidencji wydatki te nie są uznawane za koszt uzyskania przychodu.
• koszt podróży służbowej pracownika :

1. jazdy własnym samochodem, w części przekraczającej kwotę obliczoną dla faktycznie przejechanej liczby kilometrów
2. całej podróży, gdy brak jest udokumentowania delegacją służbową

• odsetki za zwłokę za nieterminowe wpłaty podatków, opłat skarbowych, obowiązujących składek
• darowizny i ofiary wszelkiego rodzaju, jednak te do wysokości 10% i 15% nie są zaliczane do kosztów, ale zalicza się je do grupy odliczeń od dochodu
• składki na rzecz organizacji, do których właściciel lub firma nie muszą obligatoryjnie należeć, z wyłączeniem organizacji pracodawców, do wysokości określonej przez Radę Ministrów
• odpisy i wpłaty na tworzone przez firmę fundusze, chyba że obowiązek lub możliwość ich tworzenia i finansowania określą odrębne ustawy. Dotyczy to kwot odpisów podstawowych.
• podatek dochodowy, od spadków i darowizn, a także akcyzowy od nadmiernych i zawinionych ubytków produktów
• koszty egzekucyjne, grzywny, kary, opłaty i odsetki od nich, wynikłe z postępowania karnego, karno-skarbowego, administracyjnego, a także opłaty sankcyjne, które zgodnie z odrębnymi przepisami podlegają wpłacie do budżetu państwa lub gminy
• wydatki poniesione na spłatę pożyczek, kredytów- w tym wypadku w koszty ujmuje się skapitalizowane, tylko faktycznie zapłacone odsetki- nawet karne;
• spłatę innych zobowiązań np. udzielonych poręczeń ; umorzenie kapitałów pozostających w związku z utworzeniem, powiększeniem lub ulepszeniem źródła przychodów
• odsetki, prowizje i różnice kursowe od kredytów, zwiększające koszt inwestycji w okresie jej realizacji
• odsetki od własnego kapitału zainwestowanego w firmę
• naliczone, lecz nie zapłacone lub umorzone odsetki od zobowiązań, kredytów
• wierzytelności umorzone, z wyłączeniem tych, które uprzednio zostały zaksięgowane jako przychody należne
• wierzytelności odpisane jako przedawnione, to znaczy takie, przy których zaniedbano wykorzystania wszelkich dostępnych środków prawnych dla ich ściągnięcia
• wierzytelności odpisane jako nieściągalne, z wyjątkiem tych, które uprzednio zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona
• kary umowne, które zostały zapłacone z tytułu VAT wyrobów firmy, wykonanych robót i usług oraz kary za zwłokę w dostarczaniu towarów wolnych od VAT albo za zwłokę w usunięciu VAT towarów i usług
• straty z tytułu sprzedaży wierzytelności np. sprzedaż długu, o ile zostały poprzednio zarachowane jako przychód należny
• udzielone przez firmę pożyczki, w tym również te stracone
• poniesione koszty zaniechanych inwestycji
• umorzone pożyczki udzielone przez firmę, jeżeli nie jest to związane z postępowaniem ugodowym lub układowym
• rezerwy tworzone na pokrycie wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z wyjątkiem tych które uprzednio zostały zarachowane jako przychody należne
• inne rezerwy niż wymienione wcześniej, jeżeli obowiązek ich tworzenia nie wynika z odrębnych ustaw
• jednorazowe odszkodowanie z tytułu wypadków przy pracy lub chorób zawodowych pracowników firmy i dodatkowa składka ubezpieczeniowa za stwierdzone pogorszenie warunków pracy
• koszty utrzymania zakładowych obiektów socjalnych, w części pokrytej ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych
• koszty uzyskania od przychodów ze źródeł krajowych i zagranicznych, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu lub są zwolnione z podatków
• wydatki ze środków zakładowego funduszu socjalnego oraz odpisy i wpłaty na ten fundusz, chyba że obowiązek taki wynika z odrębnych przepisów
• wydatki na nabycie wkładów, udziałów w spółdzielniach i spółkach, akcji i innych papierów wartościowych albo jednostek uczestnictwa w funduszu powierniczym, świadectw udziałowych narodowych funduszy inwestycyjnych oraz dopłat wnoszonych do spółek prawa handlowego. Wydatki te staną się kosztami uzyskania przychodu w chwili ich dalszej odsprzedaży.
• składki na ubezpieczenie społeczne, Fundusz Pracy i inne fundusze celowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw, od nagród i premii, które zostały wypłacone załodze gotówką lub w papierach wartościowych z dochodu firmy, już po opodatkowaniu
• podatek VAT : wyjątkowo zalicza się do kosztów podatek naliczony:

1. jeżeli podatnik jest zwolniony z VAT
2. jeżeli nabyto towary i usługi do wytworzenia lub odsprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od VAT
3. od zakupów towarów i usług, w części związanej ze sprzedażą zwolnioną, chyba, że jest to środek trwały i niedoliczona część VAT-u podwyższa wartość środka trwałego

Natomiast podatek należny VAT :

1. w przypadku importu usług, z wyłączeniem usług transportowych
2. w przypadku przekazania przez firmę towarów i świadczenia usług na potrzeby reprezentacji i reklamy

• wpłaty, o których mowa w art. 4 ust. 1 i art. 6 ust. 2 ustawy z 9 maja 1991 roku o zatrudnieniu i rehabilitacji zawodowej osób niepełnosprawnych[2]
• kwoty dodatkowe, które zgodnie z przepisami o cenach podlegają wpłaceniu do budżetu państwa
• kwoty podwyższające podstawową opłatę eksploatacyjną za wydobycie kopalin
• strat powstałych w wyniku utraty dokonanych przedpłat, zaliczkę w związku z niewykonaniem umowy
• wartość akcji lub udziałów w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych lub nabytych w zamian za wkład niepieniężny. W razie ich zbycia, kosztem ich nabycia ustalonym na dzień objęcia lub nabycia, są zaktualizowane wydatki na nabycie, wytworzenie lub ulepszenie składników majątku stanowiących wkład niepieniężny pomniejszone o odpisy amortyzacyjne dokonane przed wniesieniem wkładu i zaliczone do kosztów uzyskania przychodów
• wydatków związanych z przychodami zwolnionymi od podatku dochodowego
• koszty reprezentacji i reklamy objęte limitem w części przekraczającej 0,25% przychodu. Reklama emitowana przez środki masowego przekazu i publicznie nie podlega temu limitowi.
• Składek opłaconych przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczeniowych na jego pracowników, jeżeli uprawnionym do otrzymania świadczenia nie jest pracodawca, a umowa przez pięć następnych lat wyklucza:

1. wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie
2. wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy
3. możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy
4. wartość pracy własnej- w przypadku spółki istnieje możliwość podpisania umowy o pracę między spółką a jej współwłaścicielem- można wtedy wynagrodzenia zaliczać do kosztów firmy; wartości pracy małżonka i małoletnich dzieci[3]

W pozarolniczej działalności gospodarczej, w prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, w działalności agencyjnej oraz w zakresie wykonywania wolnego zawodu kosztami uzyskania przychodów są przede wszystkim:

1. Koszty zużytych w trakcie działalności gospodarczej surowców, materiałów, półwyrobów i wyrobów gotowych obcej produkcji, natomiast w przypadku handlu zalicza się jeszcze koszty zakupu towarów przeznaczonych do sprzedaży.

Koszty poniesione w walutach obcych liczone są według średniego kursu NBP w dniu ich poniesienia.

Po przeprowadzeniu spisu z natury oblicza się je następująco :

Remanent początkowy + koszty zawarte w kolumnie numer 10 + koszty uboczne – remanent końcowy

Biuro Rachunkowe „Marad” w kolumnie nr 10 przeznaczonej do wpisywania zakupów towarów handlowych i materiałów według cen zakupu nie księguje ani wartości zakupionych materiałów, surowców oraz wyrobów obcej produkcji, ponieważ przy świadczonych usługach nie dokonuje ich zakupu.

2. Koszty uboczne zakupu zapisuje się w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w kolumnie nr 11. W firmie „Marad” księguje się tu koszty związane z usługami firmy przewozowej Servisco, dostarczającej niekiedy zamawiane materiały dydaktyczne, czy też urządzenia elektroniczne.
3. Do kolumny nr 12, przeznaczonej na księgowanie wydatków poniesionych na koszty reprezentacji i reklamy wpisuje się wartości ponoszone na reklamę i reprezentację firmy. Koszty te objęte są limitem 0,25% rocznego przychodu. Nie wszystkie wydatki ponoszone na reklamę i reprezentację są kosztami uzyskania przychodu. Nie są nimi koszty reprezentacji i reklamy w części przekraczającej omówiony wyżej limit, chyba że reklama przekazywana jest przez środki masowego przekazu lub publicznie w inny sposób.

Generalną zasadą jest fakt, że charakter wydatków ponoszonych na reklamę i reprezentację powinien być związany z prowadzoną działalnością, a wydatki na to poniesione powinny wpływać na osiągnięcie lub zwiększenie przychodu podatnika. Zasada ta dotyczy zarówno wydatków ponoszonych na reklamę publiczną jak i niepubliczną.

Za reklamę uważa się „ rozpowszechnianie informacji o danym towarze w celu zwrócenia na niego uwagi i zachęcenia do zakupu”[4]

Do wydatków objętych limitem 0,25% rocznego przychodu zaliczamy:

• koszty usług gastronomicznych dla klientów firmy, uczestników konferencji, przyjęć i posiedzeń
• przyjmowanie i utrzymywanie delegacji kontrahentów krajowych i zagranicznych oraz koszty organizacji przyjęć i imprez organizowanych na rzecz delegacji, w tym koszt hotelu, przejazdów itp.
• koszt ulotek reklamowych, katalogów
• upominki i nagrody wręczane w ramach reprezentacji firmy oraz degustacja produktów
• organizowanie imprez artystycznych z okazji uroczystości, zakup kwiatów do dekoracji pomieszczeń lub wręczania ich określonym osobom
• koszty udziału w imprezach targowych, reklamowych, giełdach, imprezach sportowych, w tym również obsługa, przewóz i ubezpieczenie eksponatów, likwidacja stanowisk. Dotyczy to np. imprez, na które przyjeżdżają specjaliści zajmujący się daną dziedziną, do których wysyłane są imienne zaproszenia na daną imprezę.
• zakupy zastawy stołowej, artykułów dekoracyjnych, kawy, herbaty, napoi itp. – przeznaczonych na cele reprezentacyjne

W przypadku przekroczenia omówionego wcześniej limitu, nadwyżka nad nim nie może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodu.

Zapisów dokonuje się na podstawie faktur oraz rachunków.

W przypadku gdy firma przeznacza pewną ilość zakupionych towarów handlowych na upominki i nagrody, należy to odnotować w księdze poprzez dokonanie w kolumnie nr 10 ujemnego zapisu wartości przeznaczonych rzeczy według ich cen zakupu oraz zaksięgowanie ze znakiem plus tej wartości do kolumny nr 12. Jeżeli są to wyroby firmy, to należy wyksięgować wartość zużytych do ich wyprodukowania materiałów z kolumny nr 10, a zaksięgować tą wartość w kolumnę nr 12.

Podatnicy podatku od towarów i usług odliczają figurujący w fakturach VAT podatek naliczony w całości, niezależnie od tego, czy wydatek mieści się w omówionym limicie, czy też pokrywany jest z zysku. Prawo odliczenia podatku nie przysługuje od niektórych kosztów poniesionych na reprezentację i reklamę, a określonych w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym ( Dz. U. Nr 109, poz. 1245).

Firma „Marad” ponosi następujące koszty reprezentacji i reklamy :

• wydatki ponoszone na podjęcie klientów, kontrahentów np. zakup kawy, herbaty itp.
• koszty upominków służących reprezentacji np. kalendarzyki, wizytówki itp.
• koszty związane z wytworzeniem i wysyłką reklamy skierowanej do potencjalnego klienta np. listy ofertowe

4. W kolumnie nr 13 księguje się koszty związane z wypłacanymi wynagrodzeniami zatrudnianych pracowników. Omawiana firma nie zatrudnia pracowników na umowę o pracę. Zatrudniani są okresowo pracownicy na podstawie umowy zlecenia. W kolumnie tej należy także zaksięgować ewentualne koszty rzeczowych świadczeń okolicznościowych, takich jak paczki, bony towarowe. Księguje się również ewentualne wynagrodzenie w naturze, którym może być wykonanie rocznego rozliczenia pracownika.

5. Pozostałe koszty wpisywane są do kolumny nr 14 księgi przychodów i rozchodów. Dotyczy to kosztów poniesionych w celu uzyskania przychodu w danym roku podatkowym, nawet tych które w sposób pośredni związane są z uzyskaniem tego przychodu. Szczegółowe omówienie kosztów wpisywanych do tej kolumny jest mocno utrudnione ze względu na ich dużą ilość oraz ciągłe zmiany i nowości.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyłączeniem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy.[5]

Ewidencjonowanie kosztów stanowi jeden z kluczowych obszarów rachunkowości zarządczej oraz finansowej, pozwalając na dokładne śledzenie, analizowanie i kontrolowanie wydatków ponoszonych przez jednostkę gospodarczą w procesie realizacji działalności operacyjnej. Proces ten odgrywa fundamentalną rolę zarówno w planowaniu i budżetowaniu, jak i w ocenie efektywności ekonomicznej prowadzonej działalności. Prawidłowe ewidencjonowanie kosztów umożliwia nie tylko ustalenie wyniku finansowego przedsiębiorstwa, ale także stanowi podstawę do podejmowania decyzji strategicznych, operacyjnych oraz inwestycyjnych.

Koszty ewidencjonuje się w przedsiębiorstwach zgodnie z określoną strukturą, w której rozróżnia się m.in. koszty według rodzaju, miejsc powstawania, nośników oraz funkcji. Ewidencja kosztów według rodzaju polega na grupowaniu ich zgodnie z typem zużywanych zasobów, takim jak materiały, energia, wynagrodzenia, amortyzacja czy usługi obce. To podejście dostarcza informacji o tym, jakiego rodzaju zasoby były konsumowane w toku działalności gospodarczej, i stanowi podstawowy sposób prezentacji kosztów w układzie sprawozdawczości finansowej.

Ewidencjonowanie kosztów według miejsca ich powstawania odnosi się do przypisywania kosztów do konkretnych komórek organizacyjnych przedsiębiorstwa, takich jak działy produkcyjne, administracyjne, magazynowe czy sprzedażowe. Takie podejście pozwala kierownikom poszczególnych jednostek organizacyjnych na analizę kosztów przypadających na prowadzoną przez nich działalność i sprzyja lepszemu zarządzaniu budżetami wewnętrznymi. Z kolei ewidencjonowanie kosztów według nośników polega na przypisaniu kosztów do określonych produktów, usług lub zleceń, co umożliwia dokładne ustalenie jednostkowego kosztu wytworzenia wyrobu czy świadczenia usługi.

Innym podejściem jest ewidencjonowanie kosztów według funkcji, które polega na przypisaniu kosztów do funkcji pełnionych w przedsiębiorstwie, takich jak produkcja, sprzedaż, administracja czy badania i rozwój. Ten układ często wykorzystywany jest w rachunku zysków i strat sporządzanym w wersji porównawczej lub kalkulacyjnej, zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o rachunkowości.

W polskich realiach prawnych i organizacyjnych, ewidencja kosztów oparta jest przede wszystkim na koncie zespołu 4 (koszty według rodzajów) i koncie zespołu 5 (koszty według funkcji), przy czym możliwe jest również równoległe prowadzenie ewidencji kosztów na obu zespołach kont – tzw. układ mieszany. W takim przypadku konto zespołu 4 służy głównie celom informacyjnym i sprawozdawczym, natomiast konto zespołu 5 odzwierciedla rozchody związane z poszczególnymi procesami gospodarczymi.

W praktyce ewidencjonowanie kosztów obejmuje nie tylko rejestrację samych kwot, ale również dokładne przypisanie dokumentów źródłowych, takich jak faktury, rachunki czy listy płac, do odpowiednich kont księgowych. Proces ten musi być przeprowadzony w sposób systematyczny i dokładny, zgodnie z przyjętym planem kont oraz polityką rachunkowości firmy. W tym kontekście niezwykle istotne jest również odpowiednie klasyfikowanie kosztów na koszty bezpośrednie i pośrednie. Koszty bezpośrednie to te, które można bezpośrednio przypisać do określonego produktu lub usługi (np. surowce zużyte do produkcji), natomiast koszty pośrednie to koszty ogólne, których nie da się przypisać jednoznacznie do konkretnego wyrobu (np. koszty administracyjne).

W wielu przedsiębiorstwach stosuje się również metody kalkulacyjne, które służą przypisaniu kosztów do jednostek produkcji. Do najczęściej stosowanych metod należą kalkulacja podziałowa (stosowana w produkcji masowej), kalkulacja doliczeniowa (typowa dla produkcji jednostkowej lub zleceniowej) oraz kalkulacja ABC (Activity-Based Costing), czyli rachunek kosztów działań. Metoda ABC umożliwia przypisanie kosztów pośrednich do produktów lub usług na podstawie rzeczywistego zużycia zasobów przez poszczególne działania, co czyni ją szczególnie przydatną w analizie kosztów w złożonych organizacjach.

Współczesne podejście do ewidencjonowania kosztów coraz częściej opiera się również na wykorzystaniu nowoczesnych systemów informatycznych klasy ERP, które pozwalają na bieżące monitorowanie kosztów w całym przedsiębiorstwie. Tego rodzaju systemy umożliwiają integrację danych pochodzących z różnych działów organizacji, automatyzację procesu księgowania oraz generowanie różnorodnych raportów i analiz wspierających zarządzanie kosztami.

Zarządzanie kosztami i ich właściwe ewidencjonowanie stanowi zatem nie tylko obowiązek wynikający z przepisów prawa, ale także strategiczne narzędzie pozwalające na zwiększenie efektywności działania przedsiębiorstwa, optymalizację procesów oraz osiągnięcie przewagi konkurencyjnej. Poprzez dokładne śledzenie źródeł kosztów i analizę ich struktury, przedsiębiorstwa są w stanie podejmować lepsze decyzje finansowe, planować inwestycje i reagować na zmieniające się warunki rynkowe w sposób bardziej świadomy i precyzyjny.

[1] na podstawie przepisów zawartych w art. 23 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 roku (Dz.U. z 1993r. Nr 90, poz. 416 ze zmianami)

[2] Dz.U. nR 46, Nr 80 i Nr 110 1991r., Nr 21 z 1992r. oraz Nr 28 z 1993r.

[3] W.J. Markowski „ ABC small business”u ”, Wyd. Markus s.c.,Łódź 1998 r., str. 80-85

[4] Biuletyn Informacyjny dla służb ekonomiczno – finansowych Nr 1 z 1 stycznia 1999 roku, Wyd. Zakład Doradztwa i Organizacji, Gorzów Wlkp. 1999r. str. 45

[5] na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 roku ( Dz.U. z 1993r. )